Har jeg pligt til at udlevere materiale og give oplysninger til kurator og offentlige myndigheder?

Dette notat omhandler revisors pligt til at udlevere materiale og give oplysninger til bl.a. kurator og offentlige myndigheder.

Notatet er opbygget således:

• Generelt om revisors tavshedspligt
• Har jeg pligt til at udlevere materiale og give oplysninger til kurator ved konkurs?
• Hvad har jeg pligt til at udlevere til rekonstruktøren ved rekonstruktion?
• Hvad har jeg pligt til at udlevere til likvidator ved likvidation?
• Har jeg pligt til at udlevere regnskabsmateriale og arbejdspapirer til offentlige myndigheder?
• Erhvervsstyrelsens adgang til oplysninger og arbejdspapirer
• Hvad har jeg pligt til at udlevere til den tiltrædende revisor?
• Formulardatabasen
• Kvalitetshåndbogen og organisationshåndbogen.

Generelt om revisors tavshedspligt

Revisors tavshedspligt fremgår af følgende bestemmelser:

• Straffelovens §§ 152-152f, der finder tilsvarende anvendelse på revisorer og disses medarbejdere, jf. revisorlovens § 30, stk. 1
• Markedsføringslovens § 19, stk. 2, der også omfatter revisorer.

Der findes bl.a. følgende undtagelser til revisors tavshedspligt:

• Revisors tavshedspligt omfatter alene ”uberettiget” videregivelse eller udnyttelse af fortrolige oplysninger. Det fremgår f.eks. af straffelovens § 152, stk. 1, at revisor, jf. revisorlovens § 30, stk. 1, kan straffes med bøde (eller fængsel), hvis revisor ”uberettiget” videregiver eller udnytter fortrolige oplysninger, hvortil revisor har fået kendskab.
• Revisors tavshedspligt tilsidesættes af de oplysningspligter, der påhviler revisor. Det fremgår således af straffelovens § 152e, nr. 1, at revisors tavshedspligt, jf. revisorlovens § 30, stk. 1, ikke omfatter tilfælde, hvor revisor er forpligtet til at videregive oplysningen. Der kan f.eks. være tale om oplysningspligter i form af revisors pligt til at tage forbehold og give supplerende oplysninger, herunder om ledelsesansvar, i revisionspåtegningen eller den fratrædende revisors pligt til at afgive oplysninger til den tiltrædende revisor, jf. revisorlovens § 18, stk. 2, der omtales nedenfor.

Revisors tavshedspligt indebærer, at:

• Revisor som udgangspunkt hverken har ret eller pligt til at udlevere regnskaber og andet regnskabsmateriale til andre end klienten, idet dette er klientens ejendom.
• Revisor som udgangspunkt hverken har ret eller pligt til at udlevere sine arbejdspapirer til andre, herunder klienten, idet disse er revisors ejendom.

Har jeg pligt til at udlevere materiale og give oplysninger til kurator ved konkurs?

Det fremgår af konkurslovens § 100, at skyldneren skal meddele skifteretten og bostyret, herunder kurator, alle fornødne oplysninger til behandling af boet, og at skyldneren efter tilsigelse skal møde for skifteretten. Denne bestemmelse finder tilsvarende anvendelse på revisorer, jf. konkurslovens § 105, stk. 1. Bestemmelsen finder både anvendelse på skyldnerens nuværende eller umiddelbart fratrådte revisor og på samtlige skyldnerens tidligere revisorer.

Responsumudvalget har i et responsum fra 2010 udtalt følgende:

Der er tale om responsum nr. 1312 af 25.11.10.

Dvs., at:

• Revisor har pligt til at udlevere regnskaber og andet regnskabsmateriale til kurator, medmindre der er tale om regnskaber, der er offentligt tilgængelige, f.eks. hos Erhvervsstyrelsen. Dette gælder også revisionsprotokollen, idet revisionsprotokollen anses for regnskabsmateriale, jf. bogføringslovens § 3, stk. 1, nr. 7.
• Revisor har pligt til at udlevere andet materiale til kurator, hvis revisor også havde pligt til at udlevere det pågældende materiale til den tidligere ledelse.
• Revisor ikke har pligt til at udlevere sine arbejdspapirer til kurator. Det kan dog ikke udelukkes, at revisor under særlige omstændigheder vil kunne pålægges at udlevere sine arbejdspapirer under en evt. erstatningssag mod revisor og/eller den tidligere ledelse.
• Revisor har pligt til at give oplysninger til kurator, hvis revisor også havde pligt til at give de pågældende oplysninger til den tidligere ledelse.
• Revisor ikke har pligt til at give oplysninger til kurator, hvis revisors tavshedspligt over for tredjemand derved krænkes. Det er uden betydning, om der er tale om tavshedspligt over for udenforstående eller nærtstående i forhold til skyldneren, f.eks. andre koncernselskaber. I sådanne tilfælde har revisor ikke pligt til at give oplysninger til kurator, medmindre det sker efter pålæg fra skifteretten, eller oplysningspligten kan opfyldes ved alene at udlevere et uddrag indeholdende de ønskede oplysninger, men med udeladelse af de tredjemandsfølsomme oplysninger.
• Revisors ikke har pligt til at give oplysninger til kurator, hvis revisor derved udsætter sig selv for, at der indledes en erstatnings-, disciplinær- eller straffesag mod revisor (selvinkriminering).

Hvis revisor tidligere har udleveret regnskaber og andet regnskabsmateriale til klienten, vil revisor kunne kræve et rimeligt vederlag for arbejdet med at fremfinde og udlevere det pågældende materiale til kurator.

Hvis der foreligger særlige omstændigheder, hvor revisor konkret er tvivl om, hvorvidt besvarelsen af et spørgsmål fra kurator kan være i strid med revisors tavshedspligt, kan revisor begære dette afgjort af skifteretten.

Hvad har jeg pligt til at udlevere til rekonstruktøren ved rekonstruktion?

Det fremgår af konkurslovens § 11a, stk. 3, at hvis en rekonstruktionsbehandling indledes uden samtykke fra skyldneren, skal skifteretten bestemme, at rekonstruktøren skal overtage ledelsen af virksomheden.

Rekonstruktøren eller fordringshavere, der tilsammen repræsenterer mindst 25 % af de samlede fordringer, kan desuden fremsætte begæring om, at rekonstruktøren skal overtage ledelsen af virksomheden, medmindre der er tale om en virksomhed, hvor mindst en af deltagerne hæfter personligt og direkte for virksomhedens forpligtelser, konkurslovens § 12a, stk. 1.

Hvis der er fare for, at skyldneren vil råde over ejendele til skade for fordringshaverne, kan skifteretten endvidere bestemme, at rekonstruktøren foreløbigt skal overtage ledelsen af virksomheden, at, medmindre der er tale om en virksomhed, hvor mindst en af deltagerne hæfter personligt og direkte for virksomhedens forpligtelser, konkurslovens § 12b, stk. 1. Skifteretten skal herefter og så vidt muligt inden 14 dage træffe afgørelse om, hvorvidt rekonstruktørens overtagelse af ledelsen af virksomheden skal opretholdes, jf. konkurslovens § 12b, stk. 3.

Hvis rekonstruktøren overtager ledelsen af virksomheden, indebærer dette, at:

• Revisor har pligt til at udlevere regnskaber og andet regnskabsmateriale til rekonstruktøren, medmindre der er tale om regnskaber, der er offentligt tilgængelige, f.eks. hos Erhvervsstyrelsen.
• Revisor har pligt til at udlevere andet materiale til rekonstruktøren, hvis revisor også havde pligt til at udlevere det pågældende materiale til den tidligere ledelse.
• Revisor ikke har pligt til at udlevere sine arbejdspapirer til rekonstruktøren.
• Revisor har pligt til at give oplysninger til rekonstruktøren, hvis revisor også havde pligt til at give de pågældende oplysninger til den tidligere ledelse.

Hvad har jeg pligt til at udlevere til likvidator ved likvidation?

Det fremgår af selskabslovens § 219, stk. 1, at likvidator træder i ledelsens sted. Dette indebærer, at:

• Revisor har pligt til at udlevere regnskaber og andet regnskabsmateriale til likvidator, medmindre der er tale om regnskaber, der er offentligt tilgængelige, f.eks. hos Erhvervsstyrelsen.
• Revisor har pligt til at udlevere andet materiale til likvidator, hvis revisor også havde pligt til at udlevere det pågældende materiale til den tidligere ledelse.
• Revisor ikke har pligt til at udlevere sine arbejdspapirer til likvidator.
• Revisor har pligt til at give oplysninger til likvidator, hvis revisor også havde pligt til at give de pågældende oplysninger til den tidligere ledelse.

Har jeg pligt til at udlevere regnskabsmateriale og arbejdspapirer til offentlige myndigheder?

Da revisor har tavshedspligt, har revisor ikke pligt til at udlevere regnskabsmateriale og arbejdspapirer til offentlige myndigheder, medmindre der er hjemmel hertil.

Hvis revisor modtager en henvendelse fra en offentlig myndighed, f.eks. Erhvervsstyrelsen, SKAT eller politiet, vedrørende udlevering af regnskabsmateriale eller arbejdspapirer, skal revisor derfor anmode den pågældende myndighed om enten at oplyse hjemlen til udlevering af det pågældende materiale eller at fremskaffe en retskendelse til udlevering af materialet.

Hvis den pågældende myndighed enten i forbindelse med henvendelsen til revisor eller efterfølgende oplyser hjemlen til udlevering af det pågældende materiale, kan revisor umiddelbart udlevere materialet. Det samme er naturligvis tilfældet, hvis den pågældende myndighed kan fremvise en retskendelse.

Erhvervsstyrelsens adgang til oplysninger og arbejdspapirer

Revisorloven

Det fremgår af revisorlovens § 32, stk. 3, at Erhvervsstyrelsen i forbindelse med udøvelsen af sin virksomhed kan forlange nødvendige oplysninger hos revisorer og revisionsvirksomheder, herunder udlevering af arbejdspapirer og andre dokumenter vedrørende erklæringsopgaver med sikkerhed.

Det fremgår direkte af lovbemærkningerne, at revisors tavshedspligt ikke gælder i forhold til pligterne over for Erhvervsstyrelsen. Dette følger allerede af straffelovens § 152e, nr. 1, der er omtalt ovenfor.

Hvis Erhvervsstyrelsen vurderer, at der er en risiko for, at en revisor eller en revisionsvirksomhed har overtrådt eller vil overtræde bestemmelser i revisorlovgivningen, kan styrelsen iværksætte og gennemføre en undersøgelse med henblik på at konstatere, korrigere eller forhindre en sådan overtrædelse, jf. revisorlovens § 37, stk. 1.

Erhvervsstyrelsen kan kræve alle oplysninger af revisor eller revisionsvirksomheden, herunder arbejdspapirer, revisionsprotokoller, korrespondance og andre dokumenter, der skønnes at være nødvendige for styrelsens afgørelse om, om der er sket eller vil ske en overtrædelse af bestemmelser i revisorlovgivningen eller bestemmelser om revisors pligter fastsat i anden lovgivning, jf. § 38.

Erhvervsstyrelsen har desuden til enhver tid mod behørig legitimation uden retskendelse adgang til en revisionsvirksomhed og virksomhedens fortegnelser, papirer m.v. for at tilvejebringe oplysninger, der er nødvendige til brug for en undersøgelse af, hvorvidt en revisor eller en revisionsvirksomhed har overtrådt eller vil overtrædelse bestemmelser i revisorlovgivningen, jf. § 39, stk. 1.

 Årsregnskabsloven

Det fremgår af årsregnskabslovens § 159, stk. 1, at Erhvervsstyrelsen stikprøvevist skal udtage og undersøge modtagne årsrapporter m.v. og evt. hertil hørende revisorerklæringer for at konstatere åbenbare overtrædelser af bestemmelser i årsregnskabs-, bogførings-, selskabs- og revisorlovgivningen m.v. Erhvervsstyrelsen kan tillige anvende andre kriterier ved udvælgelsen af årsrapporter m.v. til undersøgelse, jf. årsregnskabslovens § 159, stk. 2.

Erhvervsstyrelsen kan af virksomheden, dens ledelse og dens revisor forlange de oplysninger, der er nødvendige for, at der kan tages stilling til, om der er sket en overtrædelse af bestemmelser i årsregnskabs-, bogførings-, selskabs- og revisorlovgivningen m.v. samt virksomhedens vedtægter, eller om en overtrædelse er bragt til ophør, jf. årsregnskabslovens § 160.

Det fremgår af revisorlovgivningen med kommentarer, at Erhvervsstyrelsen altid vil henvende sig til selskabets ledelse, før styrelsen evt. henvender sig til revisor. 

Lov om erhvervsdrivende fonde

Det fremgår af lov om erhvervsdrivende fonde § 37, at Erhvervsstyrelsen og fondsmyndigheden kan pålægge revisor at give oplysninger om fondens forhold

Hvad har jeg pligt til at udlevere til den tiltrædende revisor?

Det fremgår af revisorlovens § 18, stk. 2, at hvis revisor fratræder, skal den tiltrædende revisor rette henvendelse til den fratrædende revisor, der har pligt til at oplyse grundene til sin fratræden. Den fratrædende revisor har endvidere pligt til at give den tiltrædende revisor adgang til alle relevante oplysninger om den virksomhed, som revisors erklæring vedrører.

Det fremgår af lovbemærkningerne, at den tiltrædende revisor entydigt skal kunne definere eller konkretisere, hvilke oplysninger vedkommende ønsker adgang til, og at den tiltrædende revisor således ikke må fremsætte en meget generel anmodning. Ligeledes kan den tiltrædende revisor ikke forlange adgang til oplysninger, der kan skaffes på anden måde, f.eks. ved at revisor selv henvender sig til offentlige myndigheder eller til klienten selv. Fokus bør således være mere på oplysninger end på selve materialet.

Det fremgår endvidere af revisorloven med kommentarer, at der ikke er stillet formkrav til, hvorledes udvekslingen af oplysninger mellem revisorerne skal ske, men at mundtlig eller telefonisk kontakt normalt ikke er tilstrækkelig. Af hensyn til behovet for dokumentation af de givne oplysninger bør såvel henvendelsen som redegørelsen med svar herpå foreligge skriftligt.

Revisorlovens § 18, stk. 2, finder alene anvendelse, hvis revisor afgiver revisionspåtegninger eller andre erklæringer med sikkerhed, f.eks. reviewerklæringer, på årsregnskaber m.v. Denne bestemmelse finder derimod ikke anvendelse, hvis revisor afgiver assistanceerklæringer eller andre erklæringer uden sikkerhed. Bestemmelsen finder heller ikke anvendelse, hvis revisor afgiver erklæringer med sikkerhed på andet end årsregnskaber m.v., f.eks. selskabsretlige erklæringer.

Det er et krav, at både den tiltrædende revisor og den fratrædende revisor afgiver eller har afgivet erklæringer med sikkerhed på årsregnskaber m.v. Det er således ikke tilstrækkeligt, at den tiltrædende revisor afgiver erklæringer med sikkerhed på årsregnskaber m.v., hvis den fratrædende revisor ikke har afgivet sådanne erklæringer, ligesom det ikke er tilstrækkeligt, at den fratrædende revisor har afgivet erklæringer med sikkerhed med årsregnskaber m.v., hvis den tiltrædende revisor ikke afgiver sådanne erklæringer.